Бухгалтерский финансовый учет

– есть уверенность в том, что та или иная хозяйственная операция послужит улучшению финансового состояния организации, т. е. есть уверенность в том, что будет получена оплата.

Расходами от обычных видов деятельности считаются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, товаров, работ, услуг. Не признаются расходами по обычным видам деятельности:

– выбытие активов в связи с приобретением основных средств, нематериальных активов;

– вклады в уставные капиталы других организаций;

– приобретение акций и других ценных бумаг;

– перечисления на благотворительную деятельность.

Финансовый результат от обычных видов деятельности – разница между выручкой от продажи и себестоимостью проданной продукции, товаров, работ, услуг. Для его расчета, а также накопления информации о доходах и расходах от обычных видов деятельности предназначен счет 90 «Продажи». Он позволяет накапливать информацию в необходимом аналитическом разрезе.

К счету 90 «Продажи» открываются субсчета для отражения составляющих финансового результата от продаж:

– для учета выручки от продаж субсчет 1 «Выручка».

– для учета себестоимости субсчет 2 «Себестоимость продаж».

– для учета НДС, включенного в цену, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость».

– для учета акцизов субсчет 4 «Акцизы».

– для учета экспортных пошлин субсчет 5 «Экспортные пошлины».

То есть для каждой целевой составляющей цены открывается свой субсчет.

Для отражения финансового результата продаж открывается субсчет 9 «Прибыль (убыток) от продажи».

В течение месяца записи по счету 90 «Продажи» осуществляются в обычном порядке:

1) Поступила выручка от продажи

ДТ сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

КТ сч.90 «Продажи»

субсчет 1 «Выручка от продажи»;

2) Списывается себестоимость проданной продукции

ДТ сч.90 «Продажи»

субсчет 2 «Себестоимость продаж»

КТ сч.43 «Готовая продукция»,

сч.45 «Товары отгруженные»,

сч.44 «Расходы на продажу»;

3) Начисляется НДС бюджету

ДТ сч.90 «Продажи»

субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»

КТ сч.68 «Расчеты по налогам и сборам»;

4) Начисляются акцизы бюджету

ДТ сч.90 «Продажи»

субсчет 4 «Акцизы»

КТ сч.68 «Расчеты по налогам и сборам»;

5) Начисляется сумма экспортных пошлин

ДТ сч.90 «Продажи»

субсчет 5 «Экспортные пошлины»

КТ сч.76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

По окончании каждого месяца сопоставляются итоги оборотов по субсчетам счета 90 «Продажи». Сумма итогов дебетовых оборотов по субсчетам 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 сопоставляется с кредитовым оборотом субсчета 1. Разница будет представлять результат от обычных видов деятельности за месяц. Если сумма кредитовых оборотов субсчета 1 превышает сумму дебетовых оборотов субсчетов 2 – 8, то получена прибыль, которая оформляется в учете записью:

ДТ сч.90 «Продажи»

субсчет 9 «Прибыль (убыток) от продаж»

КТ сч.99 «Прибыли и убытки».

Если же наоборот, суммы дебетовых оборотов субсчетов 2 – 8 больше кредитового оборота по субсчету 1, получен убыток. Сумма убытка оформляется в учете записью:

ДТ сч.99 «Прибыли и убытки»

КТ сч.90 «Продажи»

субсчет 9 «Прибыль (убыток) от продаж».

Таким образом, по окончании каждого месяца на синтетическом счете 90 «Продажи» никакого сальдо нет. Но субсчета этого счета имеют сальдо: субсчет 1 – кредитовый остаток; субсчета 2 – 8 – дебетовый остаток; субсчет 9 – плавающее сальдо (прибыль – дебетовый остаток; убыток – кредитовый остаток). Величина этих сальдо накапливается нарастающим итогом с начала года. До конца отчетного года никаких списаний по субсчетам не производится.

По окончании года после выявления и списания финансового результата за декабрь месяц внутри счета 90 «Продажи» производятся заключительные записи по закрытию всех субсчетов.

Для этого сальдо со всех субсчетов списывается на субсчет 9:

1) ДТ сч.90 «Продажи»

субсчет 1 «Выручка»

КТ сч.90 «Продажи»

субсчет 9 «Прибыль (убыток) от продаж»

2) ДТ сч.90 «Продажи»

субсчет 9 «Прибыль (убыток) от продаж»

КТ сч.90 «Продажи»

субсчет 2 «Себестоимость продаж»

сч.90 «Продажи»

субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»

сч.90 «Продажи»

субсчет 4 «Акцизы»

сч.90 «Продажи»

субсчет 5 « Экспортные пошлины»

и др. субсчетов.

В результате произведенных записей по состоянию на 01 января следующего года ни один из субсчетов не имеет сальдо.

3. Учет прочих доходов и расходов

При формировании конечного финансового результата деятельности организации определяются прочие доходы и расходы.

Состав прочих доходов и расходов

Прочие доходы

Прочие расходы

– доходы от участия в других организациях;

– доходы от совместной деятельности или по договорам простого товарищества;

– доходы от сдачи имущества в аренду;

– доходы, причитающиеся в соответствии с договорами по депозитам;

– доходы за предоставление в пользование банку денежных средств (проценты за наличие денежных средств на расчетном счете);

– доходы от продажи имущества (основных средств, материалов и др.),

– штрафы, пени, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров, по которым получены решения суда об их взыскании, либо они признаны должниками;

– прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

– поступления, связанные с возмещением убытков, причиненных организации;

– суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

– курсовые разницы, возникшие при переоценке в установленном порядке имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте;

– излишки имущества, выявленные в результате инвентаризации;

– безвозмездно полученное имущество, в т. ч. по договорам дарения;

– суммы страховых возмещений и суммы покрытия из других источников убытков от чрезвычайных ситуаций;

– материальные ценности, остающиеся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов в результате чрезвычайных ситуаций;

– др.

– расходы, связанные с участием в других организациях;

– расходы, связанные с осуществлением совместной деятельности;

– расходы по содержанию имущества, переданного в аренду;

– расходы, связанные с оплатой услуг банка;

– расходы по содержанию законсервированных производственных мощностей;

– расходы, связанные с аннулированием производственных заказов;

– расходы, связанные с обслуживанием ценных бумаг;

– суммы, причитающихся к уплате в бюджет налогов и сборов за счет финансовых результатов (налог на имущество);

– расходы, связанные с продажей имущества (основных средств, материалов и др.)

– штрафы, пени, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров, признанные организацией или присужденные судом (сюда не включаются пени за нарушение налогового законодательства, они уплачиваются за счет чистой прибыли);

– убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году;

– суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, суммы других долгов не реальных для взыскания;

– отрицательная курсовая разница;

– убытки от хищений и недостач, виновники по которым не установлены, либо судом отказано во взыскании;

– судебные издержки;

– суммы уценки активов, за исключением внеоборотных;

– прочие внереализационные расходы;

– стоимость утраченных в результате чрезвычайных ситуаций товарно-материальных ценностей;

– расходы по ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций;

– др.

Прочие доходы и расходы учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Счет 91 – сопоставляющий. Структура и порядок использования его аналогичны структуре и порядку использования счета 90 «Продажи»

К счету 91 «Прочие доходы и расходы» открываются следующие субсчета:

1. «Прочие доходы»

2. «Прочие расходы»

3. «Налог на добавленную стоимость»

9. «Сальдо прочих доходов и расходов».

По счету 91 «Прочие доходы и расходы» в течение месяца производятся следующие учетные записи:

1) Начисление прочих доходов

ДТ сч.76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

КТ сч.91 «Прочие доходы и расходы»

субсчет 1 «Прочие доходы»;

2) Проценты, зачисленные банком за наличие на счете денежных средств

ДТ сч.51 «Расчетные счета»

КТ сч.91 «Прочие доходы и расходы»

субсчет 1 «Прочие доходы»;

3) Начисление амортизации по объектам основных средств, переданных в аренду

ДТ сч.91 «Прочие доходы и расходы»

субсчет 2 «Прочие расходы»

КТ сч.02 «Амортизация основных средств»;

4) Начисление суммы в оплату услуг банка

ДТ сч.91 «Прочие доходы и расходы»

субсчет 2 «Прочие расходы»

КТ сч.51 «Расчетные счета»;

5) Начисление прочих операционных расходов

ДТ сч.91 «Прочие доходы и расходы»

субсчет 2 «Прочие расходы»

КТ разных счетов.

По окончании месяца сопоставляются обороты по субсчетам счета 91: кредитовые обороты субсчета 1 с дебетовыми оборотами субсчетов 2–3. Сальдо, выявленное путем такого сопоставления, может представлять как прибыль, так и убыток.

Прибыль списывается

ДТ сч.91 «Прочие доходы и расходы»

субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

КТ сч.99 «Прибыли и убытки».

Убыток списывается

ДТ сч.99 «Прибыли и убытки»

КТ сч.91 «Прочие доходы и расходы»

субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо не имеет, однако субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы», в течение года имеют остаток. Информация на субсчетах накапливается нарастающим итогом с начала года. Причем в аналитическом учете информация накапливается по видам доходов и расходов.

По окончании года субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы» закрываются проводками:

1) ДТ сч.91 «Прочие доходы и расходы»

субсчет 1 «Прочие доходы»

КТ сч.91 «Прочие доходы и расходы»

субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»;

2) ДТ сч.91 «Прочие доходы и расходы»

субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

КТ сч.91 «Прочие доходы и расходы»

субсчет 2 «Прочие расходы»,

сч.91 «Прочие доходы и расходы»

субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость».

4. Учет налога на прибыль

В составе слагаемых финансового результата есть и сумма налога на прибыль. Расчет налога на прибыль производится в системе налогового учета, который ведется в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ. В бухгалтерском учете отражается только конечный результат. Для того чтобы отразить в бухгалтерском учете налог на прибыль следует руководствоваться ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», утв. приказом Минфина РФ № 114н от 19.11.02 г. Этим ПБУ следует руководствоваться всем российским организациям, являющимся плательщиками налога на прибыль, за исключением банков, страховых организаций и бюджетных учреждений. Данное ПБУ разрешено не применять малым предприятиям.

Прежде чем отразить сумму реального налога на прибыль на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» рассчитывают налог на бухгалтерскую прибыль. Прибыль, которая показана в финансовой отчетности, в частности в бухгалтерском балансе (форма № 1), называется балансовой прибылью, а в «Отчете о прибылях и убытках» (форма 2) бухгалтерской прибылью. Бухгалтерская прибыль – прибыль, рассчитанная на счетах бухгалтерского учета.

Бухгалтерская прибыль больше балансовой на сумму налога на прибыль. Налог на бухгалтерскую прибыль определяют путем умножения суммы бухгалтерской прибыли на ставку налога (24 %). Налог на бухгалтерскую прибыль называется условным расходом. Условный расход отражается в бухгалтерском учете записью:

ДТ сч.99 «Прибыли и убытки»

субсчет «Условный расход по налогу на прибыль»

КТ сч.68 «Расчеты по налогам и сборам».

Кроме условного расхода при расчете налога на прибыль может возникнуть и условный доход. Условный доход образуется, когда по данным бухгалтерского учета организацией получен убыток, а по данным налогового учета – прибыль. Такое возможно потому, что прибыль в бухгалтерском учете и прибыль в налоговом учете – разные показатели, формирующиеся по разным методикам.

Сумма убытка по данным бухгалтерского учета умножается на ставку налога на прибыль (24 %) и получается условный доход. В бухгалтерском учете на условный доход делается запись

ДТ сч.68 «Расчеты по налогам и сборам»

КТ сч.99 «Прибыли и убытки»

субсчет «Условный доход по налогу на прибыль».

Однако в бухгалтерском учете на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» организации обязаны показывать ту сумму налога на прибыль, которую они действительно должны бюджету в соответствии с налоговым законодательством. Эта реальная сумма налога называется текущим налогом на прибыль.

Сумму условного налога, которую отразили на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» доводят до величины текущего налога на прибыль, путем корректировок. Для этого, прежде всего, рассчитываются суммы:

– постоянного налогового обязательства (ПНО);

– отложенного налогового актива (ОНА)

– отложенного налогового обязательства (ОНО).

Для того, чтобы вычислить эти три суммы, сравнивают доходы и расходы, отраженные в бухгалтерском и налоговом учете.

Постоянные налоговые обязательства (ПНО) рассчитываются следующим образом: сумма постоянных разниц умножается на ставку налога на прибыль. Постоянные разницы – расходы, которые учитываются для целей бухгалтерского учета и не включаются в состав расходов для целей налогообложения. К ним относятся:

– суммы, которые потратила организация сверх норм, установленных в Налоговом кодексе РФ (например, суточные при командировке);

– стоимость безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с такой передачей;

– и т.д.

В организации должен вестись аналитический учет постоянных разниц, который можно организовать двумя способами:

– открыть специальные субсчета к тем счетам активов и обязательств, на которых образуются постоянные разницы;

– вести аналитический учет в отдельных регистрах, т. е. в электронных таблицах.

Постоянные налоговые обязательства увеличивают налог на бухгалтерскую прибыль. На сумму постоянных налоговых обязательств в учете делается запись

ДТ сч.99 «Прибыли и убытки»

КТ сч.68 «Расчеты по налогам и сборам»

субсчет «Постоянные налоговые обязательства».

Отложенные налоговые активы (ОНА) рассчитываются путем умножения вычитаемых временных разниц на ставку налога на прибыль. Вычитаемые временные разницы образуются в связи с разным временем признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете.

Расходы в бухгалтерском учете признаются в настоящий отчетный период в сумме большей, чем в налоговом учете. Вычитаемые налоговые разницы возникают когда:

– сумма амортизации по объекту основных средств, начислена в бухгалтерском учете больше, чем сумма амортизации по этому же объекту за этот же отчетный период в налоговом учете;

– коммерческие и управленческие расходы в бухгалтерском и налоговом учете списываются по-разному;

– и т.д.

Из-за вычитаемых временных разниц в отчетном периоде налог на бухгалтерскую прибыль будет меньше, чем налог, рассчитанный по данным налогового учета.

Вычитаемые временные разницы в аналитическом учете должны учитываться обособленно.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором образовалась вычитаемая временная разница. Для этого используется введенный в План счетов синтетический счет 09 «Отложенные налоговые активы». Счет активный, остаток по нему отражается отдельной статьей в I разделе бухгалтерского баланса «Внеоборотные активы». В бухгалтерском учете на сумму отложенных налоговых активов делают запись:

ДТ сч.09 «Отложенные налоговые активы»

КТ сч.68 «Расчеты по налогам и сборам».

По мере того, как уменьшаются вычитаемые временные разницы, погашают и отложенные налоговые активы

ДТ сч.68 «Расчеты по налогам и сборам»

КТ сч.09 «Отложенные налоговые активы».

Такую проводку можно сделать лишь в том случае, если в отчетном периоде организация получила налогооблагаемую прибыль. Если организация продала или передала безвозмездно объект имущества, с которым связан отложенный налоговый актив, то оставшаяся несписанной сумма отложенного налогового актива по объекту отражается

ДТ сч.99 «Прибыли и убытки»

КТ сч.09 «Отложенные налоговые активы».

Отложенные налоговые обязательства (ОНО) рассчитываются путем умножения суммы налогооблагаемых временных разниц на ставку налога на прибыль. Налогооблагаемые временные разницы образуются в организации, если в бухгалтерском учете суммы расходов меньше, чем в налоговом учете в данный отчетный период. Налогооблагаемые временные разницы образуются:

– если сумма амортизации, рассчитанная по правилам бухгалтерского учета, меньше суммы амортизации, рассчитанной в налоговом учете;

– когда проценты по кредитам и займам, а также суммовые разницы в бухгалтерском учете включаются в стоимость основных средств и материалов и, соответственно, в расходы данного отчетного периода не попадают, а в налоговом учете они являются внереализационными расходами в данном отчетном периоде;

– если в бухгалтерском учете организация отражает затраты в составе расходов будущих периодов, а в налоговом учете нет такого понятия и расходы списываются сразу;

– и т.д.

Организация ведет обособленный аналитический учет налогооблагаемых временных разниц.

Отложенные налоговые обязательства учитываются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете 77 «Отложенные налоговые обязательства». Счет является пассивным, имеет остаток, который отражается отдельной статьей в бухгалтерском балансе в разделе IV «Долгосрочные обязательства». На сумму отложенных налоговых обязательств делается запись:

ДТ сч.68 «Расчеты по налогам и сборам»

КТ сч.77 «Отложенные налоговые обязательства».

Также, как и в случае с отложенными налоговыми активами, отложенные налоговые обязательства уменьшаются по мере погашения налогооблагаемых временных разниц

ДТ сч.77 «Отложенные налоговые обязательства»

КТ сч.68 «Расчеты по налогам и сборам».

В случае, когда объект, с которым связана налогооблагаемая временная разница, выбывает, списывается и отложенное налоговое обязательство

ДТ сч.77 «Отложенные налоговые обязательства»

КТ сч.99 «Прибыли и убытки».

Таким образом, на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» отражается:

– сумма условного расхода или дохода (налог на бухгалтерскую прибыль);

– сумма постоянного налогового обязательства;

– сумма отложенного налогового актива;

– сумма отложенного налогового обязательства.

Путем сопоставления дебетовых и кредитовых оборотов на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» выявляется кредитовый остаток, который показывает текущий налог на прибыль, подлежащий перечислению в бюджет. Проверить сумму начисленного налога легко. Для этого налогооблагаемую базу по данным налогового учета следует умножить на ставку налога на прибыль (24 %).

5. Реформация бухгалтерского баланса

По окончании отчетного года на счете 99 «Прибыли и убытки» собираются все прибыли и убытки организации. Сопоставлением сальдо по дебету и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» определяется конечный финансовый результат: прибыль или убыток. Если сальдо кредитовое, то получена прибыль, а если дебетовое, то – убыток.

Прибыли и убытки текущего года в бухгалтерском балансе по итогам года показываются в разделе III «Капитал резервы» по строке «Прибыль (убытки) текущего года».

Для того, чтобы сформировать показатель прибыли в следующем финансовом году, счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. В январе года, следующего за отчетным, производится бухгалтерская запись по переносу прибыли отчетного года на счет прибылей и убытков прошлых лет сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

На сумму прибыли

ДТ сч.99 «Прибыли и убытки»

КТ сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;

На сумму убытка

ДТ сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

КТ сч.99 «Прибыли и убытки».

По состоянию на 01 января следующего финансового года счет 99 «Прибыли и убытки» не будет иметь начального сальдо. Начальный бухгалтерский баланс на следующий год отличается от заключительного баланса отчетного года тем, что в нем нет суммы по строке «Прибыль (убыток) отчетного года».

6. Учет использования прибыли

Для учета нераспределенной прибыли предназначен счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Экономическое содержание данного счета заключается в аккумулировании невыплаченной в форме дивидендов прибыли. Эта прибыль остается в организации в качестве внутреннего источника финансирования, кратковременного или долговременного характера.

Уже в следующем за отчетным году на основании решений собственников производится распределение прибыли. Оно подразумевает:

– начисление дивидендов (доходов) собственникам;

– отчисление прибыли в резервы организации;

– покрытие убытков прошлых лет.

Эти операции регистрируются в учете следующим образом. На начисленные дивиденды:

ДТ сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

КТсч.75 «Расчеты с учредителями»,

сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

На сумму отчислений в резервный капитал организации в учете делается запись:

ДТ сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

КТ сч.82 «Резервный капитал».

После отражения указанных операций сальдо по кредиту 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» показывает сумму нераспределенной прибыли, оставшейся в организации до соответствующего решения собственника.

При необходимости к счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» организуется аналитический учет с целью системного контроля за состоянием и движением средств нераспределенной прибыли. Аналитический учет необходим тогда, когда собственник не просто оставляет часть нераспределенной прибыли в качестве источника финансирования, а распоряжается о целевом назначении этой прибыли, т. е. определяет какая часть прибыли направляется на социальные нужды коллектива, какая часть на развитие организации (расширение производства), а какая просто остается в обращении до момента востребования.

В этом случае для каждого этапа движения нераспределенной прибыли открываются субсчета:

1. «Прибыль, подлежащая распределению»;

2. «Нераспределенная прибыль в обращении»;

3. «Нераспределенная прибыль использованная».

На субсчете 84.1 «Прибыль, подлежащая распределению» учитывается та сумма чистой прибыли, которая отражается в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки», а затем переносится в результате реформации баланса на субсчет 84.1 «Прибыль, подлежащая распределению». С этого субсчета производится начисление дивидендов, отчисления в резервный капитал. Затем та сумма, что остается в организации, перечисляется с первого субсчета на второй субсчет

ДТ сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

субсчет 1 «Прибыль, подлежащая распределению»

КТ сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

субсчет 2 «Нераспределенная прибыль в обращtнии»

По мере использования прибыль со второго субсчета переносится на третий субсчет, т. к. на третьем субсчете обобщается информация о том, какая часть нераспределенной прибыли превращена из денежной формы в товарную, т. е. на какую сумму приобретено новое имущество или какая часть нераспределенной прибыли потрачена безвозвратно на материальную помощь работникам, приобретение жилья и другие социальные нужды.

Например, приобретение основных средств за счет чистой прибыли оформляется в учете так. После введения объекта в эксплуатацию, т. е. когда в учете сделана запись:

ДТ сч.01 «Основные средства»

КТ сч.08 «Вложения во внеоборотные активы», на движение чистой прибыли делается запись

ДТ сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

субсчет 2 «Нераспределенная прибыл в обращении»

КТ сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

субсчет 3 «Нераспределенная прибыль использованная»

Затем израсходованная сумма будет зачислена в добавочный капитал

ДТ сч.84 Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

субсчет 3 «Нераспределенная прибыль использованная»

КТ сч.83 «Добавочный капитал».

ЛЕКЦИЯ .

УЧЕТ СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА

1. Понятие капитала

2. Учет уставного капитала

3. Учет добавочного капитала

4. Учет резервного капитала

1. Понятие капитала

Согласно Предисловию к Международным бухгалтерским стандартам опубликованным Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности в ноябре 1982 г. капитал представляет собой разницу между активами и обязательствами организации. Капиталу организации присущи две особенности:

1. Он всегда выступает в роли источника активов организации и капитал не осязаем (его нельзя потрогать руками);

2. Капитал не является синонимом понятия «собственные средства». В его состав входят только те собственные средства, которые изменяют свою форму (из денежной формы переходят в материальную и наоборот), а не расходуются организацией безвозвратно.

К собственному капиталу организации относятся:

– уставный капитал;

– добавочный капитал;

– резервный капитал;

– чистая прибыль, оставленная собственником в организации.

2. Учет уставного капитала

Уставный капитал – сумма вкладов первоначально инвестированных собственниками в имущество организации для обеспечения уставной деятельности.

Его размер всегда четко определен в учредительных документах организации. Конкретное назначение, выполняемые функции и порядок формирования уставного капитала зависят от организационно-правовой формы предприятия. Согласно Гражданскому кодексу РФ принято различать уставный капитал хозяйственного общества, складочный капитал хозяйственного товарищества, неделимый фонд производственного кооператива, уставный фонд унитарного (государственного) предприятия. В каждом случае в основу построения аналитического учета должны быть положены конкретные функции, выполняемые первоначальным капиталом.

Уставный капитал хозяйственных обществ. Самой распространенной и урегулированной законом формой предпринимательской деятельности является хозяйственное общество. Порядок формирования уставного капитала в хозяйственных обществах различен. В акционерном обществе (АО) уставный капитал формируется путем продажи акций, в обществе с ограниченной ответственностью (ООО) и обществе с дополнительной ответственностью (ОДО) уставный капитал формируется за счет вкладов или долей участников.

Можно выделить три основные функции, которые выполняет уставный капитал в хозяйственных обществах:

– является имущественной основой для деятельности общества, (стартовым капиталом);

– позволяет определить долю (процент) участия каждого учредителя, т.к. доле соответствует определенное количество голосов на общем собрании и размер доходов (дивидендов) учредителей;

– гарантирует выполнение обязательств общества перед третьими лицами, поэтому законодательством установлен его минимальный размер. Минимальный размер также означает, что если после окончания второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов хозяйственного общества окажется меньше установленного законом размера уставного капитала, то общество подлежит ликвидации.

Складочный капитал хозяйственных товариществ формируется за счет паевых вкладов участников. В любом товариществе складочный капитал выполняет одну единственную функцию – является имущественной основой товарищества. Этот капитал не определяет долю участника в управлении товариществом, поскольку, в соответствии со статьей 71 Гражданского кодекса РФ каждый участник полного товарищества обладает одним голосом на общем собрании независимо от его пая. В товариществе на вере (коммандитном товариществе) вкладчики вообще не участвуют в голосовании. Не выполняет складочный капитал и гарантийной функции, т. к. каким бы ни был его размер, интересы кредиторов товарищества обеспечиваются имуществом участников, несущих полную и неограниченную ответственность.

Главной отличительной чертой производственных кооперативов является неделимое имущество. Следовательно, вместо уставного капитала здесь создается неделимый фонд, который представляет собой сумму имущества, объединенного участниками кооператива для совместного ведения предпринимательской деятельности. Для производственного кооператива характерно личное трудовое участие в нем членов-пайщиков. Участие в управлении делами кооператива строится по принципу: один пайщик – один голос и не зависит от размера пая. Распределение между пайщиками полученной прибыли происходит всегда с обязательным учетом характера и степени их трудового участия, а не только имущественного взноса.

Минимальный размер неделимого фонда определен законом в размере 100 минимальных размеров оплаты труда на дату регистрации. Неделимый фонд производственного кооператива выполняет две функции:

– имущественную (является основной для деятельности);

– гарантийную (гарантирует в пределах его величины возврат долга).

Унитарным предприятием признается коммерческая организация, наделенная при учреждении внеоборотными и оборотными активами, находящимися в государственной или муниципальной собственности. Оборотные и внеоборотные активы принадлежат организации только на праве хозяйственного ведения (оперативного управления). Таким образом, уставный фонд унитарного предприятия – сумма имущества, закрепленного за ним собственником (федеральным, региональным, местным органом власти) для осуществления предпринимательской деятельности. Это имущество является неделимым и не может быть распределено по вкладам, а, следовательно, на него не имеют никаких прав трудовой коллектив или отдельные работники предприятия.

Законодательством установлен минимальный размер уставного фонда 1 000 минимальных размеров оплаты труда. Уставный фонд должен быть полностью сформирован на момент регистрации предприятия. Уставный фонд выполняет две функции:

– имущественную;

– гарантийную.

Однако, действие гарантийной функции несколько ограничено. Государственные (муниципальные) предприятия обязаны отвечать по своим обязательствам только денежными средствами. Если денежных средств не достаточно для покрытия долгов, к ответственности привлекается собственник (государство) в лице органов исполнительной власти.

Учет уставного капитала ведется на счете 80 «Уставный капитал». Счет основной пассивный фондовый. Записи на счете 80 «Уставный капитал» могут быть произведены только после регистрации величины уставного капитала в органах исполнительной власти. До момента регистрации учредительных документов в органах исполнительной власти учредители обязаны внести долю, определенную действующим законодательством, в уставный капитал.

Взносы учредителей в уставный капитал до момента регистрации отражаются в учете следующим образом:

– взносы денежными средствами

ДТ сч.50 «Касса»,

сч.51 «Расчетные счета»

КТ сч.75 «Расчеты с учредителями»

субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;

– взносы:

а) материалами

ДТ сч.10 «Материалы»

КТ сч.75 «Расчеты с учредителями»

субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;

б) товарами

ДТ сч.41 «Товары»

КТ сч.75«Расчеты с учредителями»

субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;

в) основными средствами или нематериальными активами

ДТ сч.08 «Вложения во внеоборотные активы»

КТ сч.75 «Расчеты с учредителями»

субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;

г) ценными бумагами

ДТ сч.58 «Финансовые вложения»

КТ сч.75 «Расчеты с учредителями»

субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».

После регистрации учредительных документов в органах исполнительной власти на сумму уставного капитала, зафиксированную в уставе организации, в учете делается запись:

ДТ сч.75 «Расчеты с учредителями»

субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»

КТ сч.80 «Уставный капитал».

Взносы учредителей в уставный капитал после регистрации организации оформляются теми же записями, что и до момента регистрации.

Любые изменения величины уставного капитала должны быть зарегистрированы в органах исполнительной власти и только после получения постановления о перерегистрации новой величины уставного капитала бухгалтер имеет право сделать запись на счете 80 «Уставный капитал».

Увеличение уставного капитала возможно за счет:

– взносов учредителей

ДТ сч.75 «Расчеты с учредителями»

КТ сч.80 «Уставный капитал»;

– чистой прибыли

ДТ сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

КТ сч.80 «Уставный капитал»;

– добавочного капитала, полученного в результате переоценки основных средств

ДТ сч.83 «Добавочный капитал»

КТ сч.80 «Уставный капитал».

Уменьшение уставного капитала возможно только за счет уменьшения доли учредителей

ДТ сч.80 «Уставный капитал»

КТ сч.75 «Расчеты с учредителями».

Если организация является акционерным обществом и выкупает акции у учредителей с целью их аннулировать, в бухгалтерском учете делаются записи:

1. Выкуп акций у акционеров

ДТ сч.81 «Собственные акции (доли)»

КТ сч.75 «Расчеты с учредителями»;

2. Оплата акций

ДТ сч.75«Расчеты с учредителями»

субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;

КТ сч.50 «Касса»,

сч.51 «Расчетные счета»;

3. Аннулирование выкупленных акций

ДТ сч.80 «Уставный капитал»

КТ сч.81 «Собственные акции (доли)».

Между номинальной стоимостью выкупленных акций и ценой их выкупа может быть разница. Если номинальная стоимость ниже выкупной ценой, т. е. получена прибыль, на сумму полученной прибыли делается запись:

ДТ сч.81 «Собственные акции (доли)»

КТ сч.91 «Прочие доходы и расходы».

При выкупе акций выше их номинальной стоимости возникает убыток:

ДТ сч.91 «Прочие доходы и расходы»

КТ сч.81 «Собственные акции (доли)».

На счет 80 «Уставный капитал» учитывают также наличие и движение общего имущества по договору простого товарищества, для этого открывают субсчет «Вклады товарищей». Стоимость поступившего по договору простого товарищества имущества приходуются, минуя счет 75 «Расчеты с учредителями»

ДТ сч.10 «Материалы»

сч.41 «Товары»

и др. счетов

КТ сч.80 «Уставный капитал».

При возврате имущества и прекращении договора о совместной деятельности делаются обратные записи:

ДТ сч.80 «Уставный капитал»

КТ сч.10 «Материалы»,

сч.41 «Товары»,

сч.43 «Готовая продукция»

и др. счетов.

3. Учет добавочного капитала

Источниками образования добавочного капитала являются:

– эмиссионный доход акционерного общества;

– суммы дооценки основных средств при переоценке;

– часть нераспределенной прибыли, которая направлена на капитальные вложения;

– курсовые разницы, возникшие в случае погашения задолженности по взносам в уставный капитал, выраженной в иностранной валюте.

Эмиссионный доход акционерного общества – суммы, полученные сверх номинальной стоимости размещенных акций за минусом издержек по их продаже.

Эмиссионный доход акционерного общества может образоваться при учреждении общества, увеличении уставного капитала путем дополнительной эмиссии акций или при увеличении уставного капитала путем повышения номинальной стоимости акций.

Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрено, что увеличение продажной стоимости акций над их номинальной стоимостью отражается на счете 75 «Расчеты с учредителями».

Например, уставный капитал акционерного общества определен в размере 1 000 000 руб., т. е. 1 000 акций номиналом по 1 000 руб. каждая. 200 акций были выкуплены по цене 1 400 руб. за акцию; 800 акций по цене 1 000 руб. Расходы по размещению акций составили 20000 руб. В бухгалтерском учете эти операции будут отражены следующим образом:

1. Формирование уставного капитала акционерного общества на суму 1 000 000 руб.

ДТ сч.75 «Расчеты с учредителями»

КТ сч.80 «Уставный капитал»;

2. На сумму превышения продажной цены акций над их номинальной стоимостью формируются добавочный капитал 80 000 руб. (1 400 руб. – 1 000 руб.) × 200 акций

ДТ сч.75 «Расчеты с учредителями»

КТ сч.83 «Добавочный капитал»;

3. Поступление денежных средств в оплату за акции в сумме 1 080 000 руб.

ДТ сч.50 «Касса»,

сч.51 «Расчетные счета»

КТ сч.75 «Расчеты с учредителями»;

4. Расходы по размещению акций 20 000 руб.

ДТ сч.83 «Добавочный капитал»

КТ сч.76 «Расчеты с учредителями».

Сумма эмиссионного дохода составит 60 000 руб. (80 000 руб. – 20 000 руб.).

Учет переоценки основных средств рассмотрен в теме «Учет основных средств».

В случаях, когда собственник оставляет часть прибыли на расширение производства и за счет этой прибыли приобретаются внеоборотные активы, использованная часть чистой прибыли зачисляется в добавочный капитал. После того, как объект основных средств или нематериальных активов будет введен в эксплуатацию, т. е. в учете будет сделана запись

ДТ сч.01 «Основное средства»,

сч.04 «Нематериальные активы»

КТ сч.08 «Вложения во внеоборотные активы»,

источник финансирования списывается

ДТ сч.84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убы-

ток)»

КТ сч.83 «Добавочный капитал».

Курсовые разницы возникают в случае погашения задолженности по взносам в уставный капитал в иностранной валюте. Существует временной разрыв между датой регистрации организации и датой внесения вклада в уставный капитал организации с иностранными инвестициями, в результате возникает курсовая разница по вкладам в уставный капитал.

Например, уставный капитал организации был зарегистрирован в размере 1 000 000 руб., в т. ч. 300 000 руб. – доля иностранного учредителя. Курс доллара на дату регистрации составлял 30 руб. за 1 доллар. В иностранной валюте эта доля равна 10 000 долларов. Иностранный учредитель внес 10 000 долларов через 3 месяца после регистрации организации, когда курс доллара составил 31 руб. за 1 доллар. Бухгалтерские записи:

1. Формирование уставного капитала на дату регистрации в сумме 1 000 000 руб.

ДТ сч.75 «Расчеты с учредителями»

КТ сч.80 «Уставный капитал»;

2. Поступление вклада в уставный капитал от иностранного учредителя 310 000 руб. (10 000 долл. × 31 руб.)

ДТ сч.52 «Валютные счета»

КТ сч.75 «Расчеты с учредителями»;

3. На возникшую курсовую разницу 10 000 руб. (310 000 руб. – 300 000 руб.)

ДТ сч.75 «Расчеты с учредителями»

КТ сч.83 «Добавочный капитал».

Средства добавочного капитала могут быть использованы на следующие цели:

– погашение суммы снижения стоимости в результате переоценки основных средств;

– увеличение уставного капитала за счет добавочного капитала в части переоценки основных средств;

– погашение убытков организации в части добавочного капитала, сформированного за счет эмиссионного дохода, курсовой разницы при формировании уставного капитала организации с иностранными инвестициями.

Добавочный капитал может быть распределен между учредителями организации

ДТ сч.83 «Добавочный капитал»

КТ сч.75 «Расчеты с учредителями».

4. Учет резервного капитала

Резервный капитал – страховой капитал организации, предназначенный для покрытия убытков от хозяйственной деятельности, а также для выплаты дохода инвесторам (учредителям) в случае, если на эти цели не хватает прибыли.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5