Бухгалтерский финансовый учет

Бухгалтерский финансовый учет

ЛЕКЦИЯ.

УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ

 (РАБОТ, УСЛУГ)

1.                 Основные принципы учета затрат на производство.

2.                 Классификация производственных затрат.

3.                 Варианты организации учета затрат на производство.

4.                 Методы учета затрат на производство.

5.                 Учет материальных затрат.

6.                 Учет затрат на оплату труда.

7.                 Учет расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов и платежей.

8.                 Учет расходов по содержанию и эксплуатации оборудования.

9.                 Учет общепроизводственных расходов.

10.            Учет общехозяйственных расходов.

11.            Учет непроизводительных расходов и потерь.

12.            Учет незавершенного производства и его оценка.

13.            Учет затрат вспомогательных производств.

14.            Сводный учет затрат на производство.

1. Основные принципы учета затрат на производство

Любая коммерческая организация имеет своей целью извлечение прибыли. Прибыль определяется по формуле:

Прибыль = доходы (выручка) – затраты (расходы).

Деятельность организации, поименованная в уставе отдельной строкой (ради которой создана организация), является основной, и затраты на ее осуществление этой деятельности называются текущими затратами.

Затраты на производство и продажу продукции (работ, услуг), выраженные в денежной форме представляют собой себестоимость продукции (работ, услуг).

В основу организации учета затрат на производство продукции (работ, услуг) положены следующие принципы:

–       неизменность принятой методологии учета затрат на производство;

–       полнота отражения в учете всех хозяйственных операций;

–       правильное отражение доходов и расходов по отчетным периодам;

–       разграничение в учете текущих затрат на производство, капитальных вложений, финансовых вложений.

Состав себестоимости продукции определяется технологией и организацией производства и регламентируется следующими нормативными документами:

–       ПБУ 10/99 «Расходы организации»;

–       Методическими рекомендациями (указаниями) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, разработанными отраслевыми министерствами и ведомствами вместе с профессиональной общественной организацией -  Институтом профессиональных бухгалтеров (ИПБ) России;

–       Учетной политикой организации.

Через показатель себестоимости государство осуществляет свою финансовую и социальную политику. Государство устанавливает различные нормы и нормативы на затраты, включаемые в себестоимость. Например, определяет способы начисления амортизации, устанавливает размер отчислений на социальные нужды и т.д.

2. Классификация производственных затрат

Для правильной организации учета производственных затрат важное значение имеет классификация затрат.

Затраты классифицируются по следующим признакам.

I. По месту возникновения:

–       затраты цехов;

–       затраты участков;

–       затраты производств.

Данная классификация обеспечивает исчисление себестоимости продукции, выпущенной подразделениями организации, является базой для расчета результатов деятельности конкретного подразделения.

II. По видам продукции (работ, услуг).

–       затраты на производство продукции «А»;

–       затраты на производство продукции «Б»;

–       и т.д.

Эта группировка гарантирует правильное исчисление себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг), что позволяет определить рентабельность каждого из них.

III. По видам:

–       экономические элементы;

–       статьи калькуляции.

Элементы затрат необходимы для того, чтобы органы Государственной статистики могли рассчитать национальный доход или валовой внутренний продукт.

Затраты по элементам группируются для всех организаций России одинаково. Группировка затрат по экономическим элементам содержится в ПБУ 10/99 «Расходы организации»:

–       материальные затраты;

–       затраты на оплату труда;

–       отчисления на социальные нужды;

–       амортизация;

–       прочие затраты.

Учет затрат по экономическим элементам не организуется. Отчетность по экономическим элементам содержится в составе приложения к бухгалтерскому балансу (ф. № 5). Эта отчетность позволяет определить какие расходы понесла организация и на какую сумму для осуществления своей текущей деятельности.

Для эффективного управления организацией важно знать, с какой целью осуществлялись затраты и где они возникли, в каком подразделении. На эти вопросы отвечает применяемая на практике классификация затрат по статьям калькуляции.

Перечень статей калькуляции устанавливается организацией самостоятельно и зависит от многих факторов:

–       характера выпускаемой продукции;

–       технологии производства;

–       организации производства;

–       целей, поставленных менеджерами;

–       стратегии развития организации;

–       личности главного бухгалтера, его профессионализма;

–       и т.д.

Традиционно типовой считается группировка затрат для машиностроения, поскольку оно является эталонной отраслью.

Типовые калькуляционные статьи:

1. Сырье и материалы;

2. Возвратные отходы (вычитаются);

3. Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия;

4. Топливо и энергия на технологические цели;

5. Заработная плата производственных рабочих;

6. Отчисления на социальное страхование и обеспечение;

7. Расходы на подготовку и освоение производства;

8. Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

9. Общепроизводственные расходы;

10. Потери от брака;

11. Прочие производственные расходы;

12. Общехозяйственные расходы;

____________________________

Итого производственная себестоимость

13. Расходы на продажу

___________________________

                   Итого полная себестоимость

Примерный перечень калькуляционных статей содержится в отраслевых Методических рекомендациях (указаниях) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

Для каждой отрасли промышленности отраслевыми министерствами и ведомствами совместно с Минфином РФ разработаны Методические рекомендации (указания) по планированию, учету и калькулированию  себестоимости продукции (работ, услуг). Эти Методические рекомендации являются нормативными документами третьего уровня регулирования бухгалтерского учета и организации обязаны ими руководствоваться.

IV. По экономической роли в производственном процессе:

–       основные затраты, т.е. те, которые обусловлены технологией производства;

–       накладные – затраты на организацию, управление и обслуживание производства, независящие от технологии производства.

V. По способу включения в себестоимость продукции:

-       прямые затраты, которые можно отнести на себестоимость каждого конкретного вида продукции на основе первичных документов (в первичном документе указывается вид продукции);

-       косвенные затраты, которые включаются в себестоимость продукции путем распределения пропорционально базе, предусмотренной в учетной политике организации. Они предварительно учитываются на собирательно-распределительных счетах 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 97 «Расходы будущих периодов».

VI. По однородности (по составу):

–       одноэлементные (например, материалы, основная и дополнительная заработная плата);

–       комплексные, состоящие из нескольких элементов (например, общехозяйственные, коммерческие, общепроизводственные расходы).

VII. По отношению к объему выпускаемой продукции:

-       условно-переменные, которые изменяются в зависимости от объема производства или другими словами деловой активности организации (например, сырье и основные материалы, заработная плата производственных рабочих и др.);

-       условно-постоянные, которые не зависят от объема выпускаемой продукции (например, канцелярские расходы, расходы на аренду помещения и т.д.).

VIII. По периодичности возникновения:

–       текущие (ежедневные, регулярные) затраты, относящиеся к данному отчетному периоду (например, расход сырья и материалов, начисление заработной платы);

–       единовременные (однократные) – производимые реже одного раза в месяц, относящиеся к следующим отчетным периодам (например, расходы на подготовку и освоение производства).

IX. По участию в процессе производства:

–       производственные, которые образуют производственную себестоимость (затраты по изготовлению продукции);

–       внепроизводственные – расходы, связанные с продажей продукции.

X. По отношению к отчетному периоду:

–       истекшие, те, которые произведены и приняты к учету в отчетном периоде;

–       зарезервированные, те, которые включены в себестоимость продукции, но фактически еще не произведены;

–       расходы будущих периодов, т.е. активы, не признанные в качестве расходов отчетного периода, но уже понесенные организацией (например, на подготовку и освоение производства).

XI. По эффективности:

–       производительные, т.е. затраты на изготовление качественной продукции при определенной организации производства;

–       непроизводительные, т.е. расходы являющиеся результатом несовершенства организации производства (не планирующиеся), к ним относятся потери от брака, простоев, оплата сверхурочных и т.д.

3. Варианты организации учета затрат на производство

Учет затрат на производство организации ведут по одной из возможных схем, которая должна быть зафиксирована в учетной политике и не запрещена отраслевыми Методическими рекомендациями (указаниями) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

Существует два варианта организации учета затрат, которые заложены в Плане счетов бухгалтерского учета:

–       традиционный;

–       директ-костинг.

Традиционный вариант организации учета затрат предусматривает исчисление полной себестоимости. Он основан на классификации затрат по способу включения в себестоимость продукции, т. е. делении затрат на прямые и косвенные. Учет организуется следующим образом. К счету 20 «Основное производство» открывается столько аналитических счетов, сколько видов продукции (работ, услуг) выпускает организация. На этих счетах в течение месяца собираются прямые затраты. Основанием для учета затрат являются первичные документы. В бухгалтерском учете производятся записи:

     1) ДТ сч.20 «Основное производство»

(соответствующие аналитические счета)

статья «Сырье и материалы».

КТ сч.10 «Материалы»,

     сч.16 «Отклонение в стоимости материальных цен-

ностей»;

    2) ДТ сч.20 «Основное производство»

(соответствующие аналитические счета)

статья «Заработная плата производственных ра-

бочих»

КТ сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

    3) ДТ сч.20 «Основное производство»

       (соответствующие аналитические счета)

      статья «Отчисления на социальное страхование  и

 обеспечение»

                   КТ сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспе-

чению»

и т.д.

Затраты, являющиеся косвенными, в течение месяца предварительно собираются по дебету собирательно-распределительных счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

По дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» собираются расходы по управлению и обслуживанию производственных подразделений организации (цехов, участков и т.д.):

     1) ДТ сч.25 «Общепроизводственные расходы»

     субсчет 1 «Расходы по содержанию и эксплуата-

ции оборудования»

КТ сч.10 «Материалы»,

     сч.16 «Отклонение в стоимости материальных цен-

ностей»,

     сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,

     сч.69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспе-

чению»

                        и др. счетов.

     2) ДТ сч.25.2 «Общепроизводственные расходы»

КТ разных счетов.

         По дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» собираются затраты по управлению и обслуживанию организации в целом:

ДТ сч.26 «Общехозяйственные расходы»

КТ разных счетов.

По окончании месяца затраты, собранные на счетах 25.1, 25.2, 26, переносятся на счет 20 «Основное производство». При этом они распределяются между видами продукции (аналитическими счетами) пропорционально установленной в организации базе распределения, В учете делаются записи:

    1) ДТ сч.20 «Основное производство»

      (соответствующие аналитические счета)

      статья «Расходы по содержанию и эксплуатации

 оборудования»

КТ сч.25 «Общепроизводственные расходы»

       субсчет 1 «Расходы по содержанию и эксплуата-

ции оборудования»;

     2) ДТ сч.20 «Основное производство»

       (соответствующие аналитические счета)

статья «Общепроизводственные расходы»

КТ сч.25 «Общепроизводственные расходы»

субсчет 2 «Расходы по обслуживанию и управ-

           лению цехом»;

     3) ДТ сч.20 «Основное производство»

      (соответствующие аналитические счета)

      статья «Общехозяйственные расходы»

КТ сч.26 «Общехозяйственные расходы».

Таким образом, по дебету счета 20 «Основное производство» по каждому виду выпущенной продукции определяется полная производственная себестоимость. Сданную на склад готовую продукцию приходуют в бухгалтерском учете по полной производственной себестоимости записью:

ДТ сч.43 «Готовая продукция»

КТ сч.20 «Основное производство»

(соответствующие аналитические счета).

Сальдо по счету 20 «Основное производство» означает остаток незавершенного производства на конец отчетного периода.

Вариант директ-костинг базируется на другой классификации затрат. В его основу положено деление затрат в зависимости от объема выпускаемой продукции на условно-переменные и условно-постоянные. Себестоимость продукции рассчитывается по сокращенной номенклатуре статей затрат, только по условно-переменным расходам. Такими расходами являются затраты на сырье и материалы, оплату труда производственных рабочих, отчисления на социальное страхование этой категории персонала и другие. Для учета условно-переменных затрат в Плане счетов бухгалтерского учета предусмотрены счет 20 «Основное производство», в дебет которого списываются прямые условно-переменные расходы, и 25 «Общепроизводственные расходы», в дебет которого списываются косвенные условно-переменные расходы, связанные с несколькими видами выпускаемой продукции. Косвенные условно-переменные расходы предварительно в течение месяца учитываются по дебету сч.25 «Общепроизводственные расходы» в корреспонденции с кредитом разных счетов. По окончании месяца эти расходы списываются с кредита счета 25 «Общепроизводственные расходы» в дебет счета 20 «Основное производство» на разные аналитические счета пропорционально установленной в организации базе распределения. Таким образом, по окончании месяца счет 25 «Общепроизводственные расходы» закрывается, а на аналитических счетах сч.20 «Основное производство» формируется сокращенная фактическая себестоимость видов продукции. Сданная на склад готовая продукция оформляется в учете записью:

ДТ сч.43 «Готовая продукция»

КТ сч.20 «Основное производство».

Условно-постоянные затраты, к которым относятся, как правило, управленческие, хозяйственные, часть расходов по сбыту, учитываются на предназначенном для этой цели счете 26 «Общехозяйственные расходы».

По окончании месяца условно-постоянные затраты со счета 26 «Общехозяйственные расходы» полностью списываются на финансовый результат деятельности организации

ДТ сч.90 «Продажи»

КТ сч.26 «Общехозяйственные расходы».

4. Методы учета затрат на производство

Метод учета затрат на производство и исчисления себестоимости продукции – система определенных приемов, используемых для сбора затрат и расчета себестоимости продукции. 

Метод учета затрат зависит от технологии производства, продолжительности производственного цикла, наличия незавершенного производства, номенклатуры выпускаемой продукции. В зависимости от технологических особенностей производств различают три метода учета затрат:

–       позаказный;

–       попередельный;

–       простой (попроцессный).

Позаказный метод. Объектом учета затрат и калькулирования является отдельный производственный заказ. В чистом виде этот метод используется в индивидуальном и мелкосерийном производстве. Но поиздельный вариант его применяют массовые и крупносерийные производства. В этом случае постоянно действующим заказом выступают виды продукции или законченные конструкции, агрегаты, узлы, т. е. части готовой продукции. Каждому заказу производственным отделом присваивается шифр. В бухгалтерии для учета затрат на каждый заказ открывается отдельный аналитический счет. Учет затрат по отдельным заказам ведется на основании первичных документов, отражающих выработку, расход материалов и т.д. с обязательным указанием соответствующего шифра заказа. Косвенные расходы, предварительно учтенные на собирательно-распределительных счетах, по окончании месяца распределяются между отдельными заказами условно, по принятым в данном производстве или отрасли способам. Все затраты считаются незавершенными производством, вплоть до окончания заказа. Отчетная  калькуляция составляется только после выполнения заказа. Недостатком позаказного метода является отсутствие оперативного контроля за уровнем затрат, сложность и громоздкость инвентаризации незавершенного производства.

Попередельный метод используется в массовых и крупносерийных производствах, где предмет труда (сырье и материалы) проходит последовательно несколько стадий обработки (переделов), прежде чем превратиться в готовую продукцию. Например, в черной металлургии предмет труда должен пройти три стадии производства: доменное, сталеплавильное и прокатное производство; в целлюлозно-бумажной промышленности – варку целлюлозы, отбелку и сушку и т.д. Как правило, производства, применяющие попередельный метод, являются комплексными. Это производства, в которых из одного вида сырья в едином технологическом процессе вырабатывается несколько разных, совершенно самостоятельных видов продукции. Затраты учитываются не только по видам продукции и статьям калькуляции, но и по пределам. Следовательно, при этом методе для исчисления себестоимости отдельных видов продукции используются специальные калькуляционные расчеты.

Простой (попроцессный) метод применяется в организациях с ограниченной номенклатурой продукции, там, где нет незавершенного производства или оно незначительно. Это добывающие отрасли, электростанции, мукомольное дело и т.д. Так, в угольной промышленности производственная себестоимость 1 тонны угля определяется делением затрат на количество угля, выданного на поверхность, при этом уголь, оставшийся в шахте, в расчет не принимается.

Для обеспечения контроля за производственными затратами при всех методах может использоваться нормативная система управления затратами, которая называется нормативным учетом.

Задачи нормативного учета:

–                   недопущение перерасхода материальных, финансовых и трудовых ресурсов;

–                   выявление резервов и возможностей снижения себестоимости продукции.

Нормативный учет подразумевает, что отдельные виды затрат на производство учитываются по текущим нормам, обособленно ведется оперативный учет отклонений фактических затрат от норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников. Кроме того фиксируются изменения текущих норм в результате внедрения организационно-технических мероприятий и определяется влияние этих изменений.

В итоге фактическая себестоимость продукции определяется путем алгебраического сложения суммы затрат по текущим нормам, отклонений от норм и изменений норм.

Нормативный учет основывается на расчетных величинах затрат (материальных, денежных, трудовых) на единицу продукции. Нормы производственных затрат отражают технический и организационный уровни развития организации, оказывают влияние на экономику организации, на конечный результат ее деятельности.

Особенность нормативного учета – возможность текущего и предварительного контроля за расходами.

5. Учет материальных затрат

Материальные затраты отражаются по нескольким калькуляционным статьям, т. к. сырье и материалы выполняют различные функции в процессе производства продукции. Одни из них вещественно входят в состав производимой продукции, другие содействуют процессу производства (изготовления), третьи используются для нормального функционирования процесса производства и управления им. Из-за различных функций, которые предметы труда выполняют в процессе производства продукции, их подразделяют на:

–       сырье;

–       основные материалы;

–       вспомогательные материалы;

–       топливо;

–       тару;

–       запасные части;

–       и т.д.

Деление материальных ценностей зависит не от их физических и химических свойств, а от той роли, которую они играют в изготовлении продукции.  Следовательно, классификация предметов труда отражает особенности отдельных отраслей промышленности.

Отнесение затрат на материалы по объектам учета затрат и калькулирования (видам продукции) зависит от классификации предметов труда и направлений их использования. Один и тот же вид материалов может быть израсходован на производство продукции, на ремонт основных средств, на хозяйственные нужды организации и т.д.

В зависимости от направления использования материалы отражаются по статьям:

–       Сырье и материалы;

–       Расходы на подготовку и освоение производства;

–       Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

–       Общепроизводственные расходы;

–       Общехозяйственные расходы;

–       Расходы на продажу.

Включение материальных затрат в себестоимость отдельных видов продукции осуществляется различными методами, в зависимости от особенностей производства. В тех отраслях промышленности, где из одного сырья (основного материала) в едином технологическом процессе изготавливается один вид продукции одного сорта, качества, затраты на сырье и материалы включаются в себестоимость продукции прямым путем, т. е. затраты группируются на основе первичных документов  и делается бухгалтерская запись:

      ДТ сч.20 «Основное производство»

                      (аналитические счета, соответствующие определен-

                       ному виду продукции)

                      статья «Сырье и материалы»

      КТ сч.10 «Материалы»,

           сч.16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

В тех отраслях, где из одного и того же сырья (основных материалов) в едином технологическом процессе одновременно изготавливается несколько разнородных видов продукции или несколько различных сортов, марок продукции одного вида, затраты на сырье и материалы нельзя прямо отнести на себестоимость конкретного вида продукции. В таких отраслях применяются различные методы (способы) косвенного распределения сырья и материалов между видами продукции.

Наиболее распространенными являются нормативный и коэффициентный способы распределения.

Нормативный распространен в машиностроении, химической, легкой и других отраслях промышленности. Его сущность заключается в том, что для каждого вида продукции устанавливается норма расхода конкретного материала на единицу продукции или на определенное количество продукции (например, на 100 кг, 100 шт.). Умножая норму расхода на фактическое количество выпущенной продукции по видам, определяется нормативный расход материала на фактический выпуск. Этот нормативный расход сопоставляется с фактическим расходом данного материала и определяется процент перерасхода или экономии. Затем нормативный расход материала по видам продукции корректируется на процент перерасхода или экономии, тем самым определяется фактический расход материала на данный вид продукции.

Например, в цехе было израсходовано материалов на производство продукции «А» и «Б» 100 кг, по цене 3 руб. за 1 кг. Из производства было выпущено 10 ед. продукции «А» и 20 ед. продукции «Б». По нормам, установленным в организации, для производства продукции «А» на 1 ед. расходуется 1 кг материала, а для производства 1 ед. продукции «Б» – 3 кг материала. По нормам должно быть израсходовано 70 кг. (10 ед. × 1 кг. + 20 ед. × 3 кг.) на сумму 210 руб. Перерасход составил 42,86 %

      70 кг – 100 %

      100 кг – х %

142, 86 %  - 100 % = 42,86 % (перерасход)