Аудит в странах СНГ

Виникнення аудиту пов’язано з розподілом інтересів тих, хто безпосередньо займається керуванням підприємством (адміністрація, менеджери), і тих, хто вкладає гроші в його діяльність (власники, акціонери, інвестори). Останні не могли і не хотіли покладатися на ту фінансову інформацію, яку подавали керівники і підлеглі їм бухгалтери підприємства. Досить часті банкрутства підприємств, обман з боку адміністрації підприємства значно підвищували ризик фінансових вкладень.
Акціонери хотіли бути впевнені в тому, що їх не обдурюють, що звітність, яка подається адміністрацією, повністю відбиває реальний фінансовий стан підприємства. Для перевірки правильності фінансової інформації і підтвердження фінансової звітності запрошувались люди, яким, на думку акціонерів, можна було довіряти. Головною вимогою до аудитора, були його беззаперечна чесність і незалежність.

Історичною батьківщиною аудиту є Англія, де з 1844 року виходить серія законів про компанії, відповідно до яких правління акціонерних компаній зобов’язанні запрошувати не рідше ніж один раз на рік спеціальну людину для перевірки бухгалтерських рахунків і звіту перед акціонерами.

В Російській Імперії, до складу якої входили всі теперішні країни СНД, звання аудитора було введене царем Петром І. Посада аудитора вміщувала в себе деякі обов’язки діловода, секретаря і прокурора. Аудиторів в Росії називали присяжними бухгалтерами. Всі три спроби організації аудиту: в 1889 році, 1912 та 1928, виявились марними.

В країнах СНД, які виникли на терені СРСР, аудиторська діяльність у сучасному вигляді з’явилась порівняно недавно, і в зв’язку з економічними реформами отримує все більше розповсюдження.

Першими аудиторськими організаціями в колишніх республіках СРСР стали представництва та дочірні підприємства акціонерного товариства "Інаудит", яке було засновано восени 1987 року. Спочатку аудит проводився на спільних підприємствах, пов’язаних з участю іноземного капіталу, так як зарубіжні партнери вимагали подання їм звітності, яка підтверджена незалежною аудиторською організацією.

З виникненням нових форм підприємницької діяльності, появою акціонерних товариств, товариств з обмеженою відповідальністю, комерційних банків та інших підприємств сфера застосування аудиту значно розширилась.

Аудиторські послуги в країнах СНД пропонує і так звана Велика шістка найбільших аудиторських фірм світу, до якої входять: Deloitte & Touche,
Ernst & Young, Artur Anderson, Price Waterhouse, Cooper & Lybrant, KPMG.
Кожна з цих фірм є великою міжнародною групіровкою, фірми-члени якої працюють в багатьох країнах світу. Всі ці фірми за своєю організаційною структурою являють собою партнерства (товариства) з необмеженою відповідальністю. Кожна з груп, яка входить до великої шістки в цілому пропонуюють весь спектр аудиторських і консультаційних послуг, а окремі фірми, які входять в дану групу можуть мати певну спеціалізацію (податкове консультування і аудит в певній сфері бізнесу та інше).

Аудиторська діяльність в країнах СНД — в Україні, Російській
Федерації, Білорусі, Казахстані, Вірменії, Узбекистані, та інших — розвивається в міру розвитку ринкової економіки, урізноманітнення форм власності капіталу. Аудиторська діяльність в цих країнах регулюється спеціальним законодавством та нормативно-правовими актами з аудиту.
Позитивним в розвитку аудиту в країнах СНД є те, що створено координаційний центр з Аудиту за участю певних структур ООН, Асоціації аудиторів і бухгалтерів СНД, асоціації аудиторів та бухгалтерів країн-учасників.
Координаційний центр сприяє розробці методичного забезпечення аудиту, створенню підручників для підготовки бухгалтерів - аудиторів у вузах, уніфікації навчальних планів для підготовки бакалаврів і магістрів за фахом
"економіст з бухгалтерського обліку і аудиту".

У країн СНД загальне соціалістичне минуле і, як наслідок цього, - схожість проблем, що виникають при формуванні ринкових відносин в економіці. Тому метою нарад даної робочої групи є координація дій організацій і об'єднань бухгалтерів і аудиторів для обміну досвідом. Такий обмін досвідом грає важливу роль у спільному розвитку, приведенні системи обліку, отже - Аудиту у відповідність із міжнародними стандартами. Крім того, сьогодні й у близькому майбутньому повна дезинтегрованність економіки колишніх республік СРСР недоцільна.

Як слідство цього виникає необхідність у єдності систем бухгалтерського обліку і спільної організації і побудови аудиторської справи.

Регламентацією бухгалтерського обліку майже у всіх країнах СНД займаються Міністерства фінансів. (Крім Казахстану, де разом із Мінфіном працює в даному напрямку і Національний комітет по бухгалтерському обліку).
Регламентацією аудиторської діяльності займаються: - в Азербайджан -
Аудиторська палата; - у Бєларусі - Аудиторська палата; - у Казахстані -
Міністерство фінансів і Національний комітет по Аудиту; - у Молдові -
Міністерство фінансів і Асоціація аудиторів; - у Російській федерації -
Міністерство фінансів, Центробанк. Росстрахнадзор і Президія Асоціації аудиторів; - в Україні - Аудиторська палата.

Ліцензування і сертифікацію аудиторів здійснюють:

- У Республіці Бєларусь. - Аудиторська палата (Аудиторська палата

Республіки Бєларусь входить до складу Кабінету Міністрів країни - прим. авт.)

- Молдова - Міністерство фінансів (сертифікат "А") і Нацбанк

(сертифікат "Б").

- Казахстан. Міністерство фінансів і Нацбанк.

- Російська федерація. Міністерство фінансів, Центробанк.

Росстрахнадзор.

- Україна. Аудиторська палата.

Кваліфікаційні вимоги до аудиторів у країнах СНД в основному схожі.
До відмінностей можна віднести: необов'язковість вищої освіти (Молдова - середнє спеціальне); досвід роботи з фаху бухгалтер, економіст, юрист, помічник аудитора від 3-х років (Азербайджан і Україна) до 5-и років
(Бєларусь. Казахстан, Молдова, Росія). Громадянство для претендентів на сертифікат аудитора обов'язково тільки в Україні.

Усе пізнається в порівнянні, і якщо виходити з приведених даних, то український аудитор знаходиться сьогодні далеко не в самому гіршому положенні. Звичайно, не можна сказати, що в найбільше вигідному.
Наприклад, глава Аудиторської палати Республіки Бєларусь дивується з приводу майбутніх в Україні законодавчих обмежень, звуженні сфери додатка обов'язкового Аудиту. Оскільки в Бєларусі Президент Республіки спеціальним
Указом доручив Кабінету Міністрів доповнити перелік суб'єктів господарської діяльності, для яких обов'язкова аудиторська перевірка. (На сьогоднішній день у Бєларусі Аудит обов'язковий тільки для комерційних банків, страхових компаній і іноземних фірм). Крім того, і в Парламенті, і в Уряді Бєларусі в даний час відсутні скільки-небудь істотні антиаудиторські настрої. Аудит у Росії, у відмінності від України і Бєларусі, розвивається особливим шляхом, у відриві від світового досвіду, що призводить до деякої дезорганізації і плутанини. Наприклад, присутність у Росії чотирьох фахових об'єднань аудиторів: Асоціація бухгалтерів і аудиторів, Спілка аудиторів, Товариство аудиторів, Російська колегія аудиторів і декількох інституцій по ліцензуванню аудиторів лише ускладнює розвиток російського
Аудиту.

1. АУДИТ В РОСІЇ.

1.1. Історична Довідка.

З різних причин довго не вдавалось створити спеціалізоване законодавство як основу для аудиторської діяльності. Тільки, у грудні
1993р. Указом Президента Російської Федерації було затверджено Тимчасові правила аудиторської діяльності, які, врешті-решт, майже через сім років після того як аудит в Росії став одним з видів підприємницької діяльності визначили "правила гри".

Оцінка якості цих правил була неоднозначною, проте вони й визначили організаційні основи інституційної побудови аудиту, його цілі і завдання.
Тимчасові правила мали значний позитивний вплив на подальший розвиток не тільки аудиторської діяльності, а і всієї системи ринкових відносин у
Росії.

З грудня 1993 р. і до тепер аудиторська діяльність у Росії розвивається бурхливими темпами, збільшується кількість аудиторських, фірм і атестованих аудиторів, з'являється багато нових професійних періодичних видань, розвивається система професійної підготовки аудиторів, практично в усіх. адміністративних одиницях Росії створено професійні аудиторські організації.

У 1994 р. було затверджено критерії обов'язкового аудиту, що суттєво розширило кількість організацій, які підлягають обов'язковому аудиту, і збільшило попит на аудиторські послуги.

Розробляються правила (стандарти) аудиторської діяльності. У квітні
1996р. Комісія з аудиторської діяльності розробила і рекомендувала до використання Порядок складанню аудиторського висновку про бухгалтерську звітність. Практично завершено підготовку ще ряду правил (стандартів) з аудиторської діяльності, їх подальше затвердження багато в чому затримується у зв'язку з відсутністю закону про аудиторську діяльність.

Початковий період розвитку аудиту в Росії завершився.

1.2. Стан аудиту.

Законодавча база

Тимчасові правила аудиторської діяльності в Російській Федерації

Указом Президента Російської Федерації "Про аудиторську діяльність в
Російській Федерації" від 22 грудня 1993 р. № 2263 було затверджено
Тимчасові правила аудиторської діяльності в Російській Федерації (далі -
Тимчасові правила). Передбачалось, що Тимчасові правила діятимуть до прийняття закону, що регулює аудиторську діяльність.

Усі аудитори - фізичні особи повинні; були до 1 жовтня 1994 р. пройти атестацію на право здійснення аудиторської діяльності; юридичні й фізичні особи, що займаються аудиторською діяльністю самостійно, зобов'язані були до 1 січня 1995 р. одержати відповідні ліцензії.

Проведення аудиторської діяльності без атестації. починаючи з 1 жовтня
1994 р. і без ліцензії, починаючи з 1 січня 1995 р., було заборонено.

Для розробки відповідних документів координації робіт з атестації і ліцензування Указом передбачалось створення Комісії з аудиторської діяльності при Президенті Російської Федерації. Комісію не було наділено будь-якими адміністративними повноваженнями, її роль зводилась практично до організації підготовки для Уряду проектів нормативних актів і положень, необхідних для створення умов аудиторської діяльності в Росії.

Тимчасові правила визначають, аудиторську діяльність як незалежний позавідомчий фінансовий контроль.

Тепер основною метою аудиторської діяльності є встановлення достовірності і бухгалтерської (фінансової) звітності організацій і відповідності здійснених ними фінансових та господарських операцій нормативним актам, чинним в Російській Федерації.

Встановлено, що аудиторська перевірка може ї бути1 обов'язковою або ініціативною. Обов'язкова аудиторська перевірка здійснюється тільки у випадках, прямо встановлених законодавством Російської і Федерації, а ініціативна - за рішенням організації. Крім того, відповідно до Тимчасових правил обов’язкова аудиторська перевірка може провадитися також за дорученням державних органів.

У Тимчасових правилах визначено "супутні" послуги, які можуть надаватися аудиторами: постановка, відновлення і ведення бухгалтерського
(фінансового) обліку, складання декларацій про доходи бухгалтерську
(фінансову) звітність, аналіз господарсько-фінансової діяльності, оцінка активів і пасивів консультування з питань фінансового, "податкового" банківського та іншого господарського законодавства Російської Федерації, а також навчання і надання інших послуг за профілем своєї діяльний.

Тимчасові правила забороняють займатися аудиторам будь-якою підприємницькою діяльністю крім визначеної цими правилами. Неважко помітити, що список "супутніх" послуг далеко не повний. Так, очевидно, проведення аудитором консультацій з неросійського господарського законодавства, якщо формально застосовувати Тимчасові правила, може виявитися незаконним.

Є одне з положень Тимчасових правил, яке досі все ще не працює.
Йдеться про так звані перевірки за замовленнями державних органів.
Процедура запрошення аудитора дуже докладно описується і Тимчасовими правилами. Проте досі не встановлено порядок визначення вартості такого роду перевірок, і ця норма практично не застосовується.

Сама по собі ідея запрошення аудитора для проведення робіт за замовленням прокурора, суду або арбітражного суду не викликає заперечень.
Проте Тимчасові правила дають змогу органу дізнання і слідчому за умови наявності санкції прокурора, а також прокурору, суду й арбітражному суду дати аудитору "доручення про проведення аудиторської перевірки організації за умови наявності у виробництві зазначених органів порушеної (відновленої виробництвом) кримінальної справи, прийнятої до виробництва (відновленої виробництвом) цивільної справи або справи, підвідомчої арбітражному суду".
Строк проведення аудиторської перевірки за таким дорученням визначається за домовленістю з аудитором і, як правило, не повинен перевищувати двох місяців.

Оплата при проведенні перевірки за дорученням органів дізнання, прокурора, слідчого, суду й арбітражного суду. як визначено в Тимчасових правилах, має здійснюватися попередньо за рахунок організації, яку перевіряють, за ставками, щороку затвердженими Урядом Російської Федерації з врахуванням середньої ставки оплати, що склалася на ринку аудиторських послуг. Аудитори категорично заперечують проти такого способу, визначенні вартості їх послуг, оскільки для багатьох аудиторських фірм, і насамперед великих, де ставки суттєво вищі від середніх, це означає явно збиткові умови роботи.

Тимчасовими правилами встановлюються певні обмеження для аудиторів і аудиторських фірм на проведений аудиторських перевірок. Так, аудиторська перевірка не може провадитися аудиторами, якщо вони в засновниками, власниками, акціонерами, керівниками та іншими посадовими особами організації, яку перевіряють, або є із зазначеними особами родичами
(батьки, подружжя, брати, сестри, сини, дочки, а також брати, сестри, батьки і діти подружжя). Аудиторські фірми не можуть здійснювати аудиторську перевірку щодо організацій, які є Їх засновниками, власниками, акціонерами, кредиторами, страхувальниками, а також щодо яких ці аудиторські фірми є засновниками, власниками, акціонерами. Також забороняється провадити аудиторські перевірки в організаціях, де цією аудиторською фірмою надавались послуги з відновлення і ведення бухгалтерського обліку, складання фінансової звітності.

Аудитори можуть самостійно визначати форми і методи аудиторської перевірки, виходячи з вимог нормативних актів Російської Федерації, а також з конкретних умов договору з організацією або змісту доручення державного органу.

Результат аудиторської перевірки - висновок аудитора складається з трьох частин - вступної, аналітичної й підсумкової.

У вступній частині для аудиторської фірми зазначають: юридичну адресу і телефони; порядковий номер, дату видачі й назву органу, що видав ліцензію на здійснення аудиторської діяльності, а також строк дії ліцензії; номер реєстраційного свідоцтва; номер розрахункового рахунку; прізвища, імена і по батькові всіх аудиторів, що брали участь у перевірці; для аудитора, який працює самостійно: прізвище, Ім'я і по батькові, стаж роботи аудитором; дату видачі й назву органу, що видав ліцензію на здійснення аудиторської діяльності, а також строк дії ліцензії; номер реєстраційного свідоцтва; номер розрахункового рахунку.

В аналітичній частині вказують: назву організації і період діяльності її, за який здійснюється перевірка; результати експертизи організації бухгалтерського (фінансового) обліку, складання відповідної звітності і стану внутрішнього контролю; факти, виявлених у ході аудиторської перевірки суттєвих порушень встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, що впливають на її достовірність також порушень законодавства Російської Федерації при здійсненні господарсько- фінансових операцій, які завдали або можуть завдати шкоди інтересам власників організації, держави і третіх осіб.

Підсумкова частина аудиторського висновку містить запис про підтвердження достовірності бухгалтерської (фінансової) звітності організації. Тільки підсумкова частина висновку призначена для публікації і подання заінтересованим користувачам.

У випадку, якщо організацією-замовником у ході проведенні перевірки не усунуто суттєві порушення у веденні бухгалтерського (фінансового) обліку, складанні відповідної звітності та додержанні законодавства Російської
Федерації, у підсумковій частині аудиторського висновку робиться запис про неможливість підтвердження достовірності бухгалтерської (фінансової) звітності.

Отже, Тимчасові правила визначають тільки два можливих варіанти: або позитивний, або негативний аудиторський висновок, що звичайно, не вкладається у норми міжнародних стандартів. Не досить чітким є ствердження про те, що "позитивний аудиторський висновок може бути тільки за умови усунення порушень законодавства", оскільки далеко не всяке порушення закону можна "усунути".

Порядок атестації аудиторів на право здійснення аудиторської діяльності, формування атестаційних комісій і розмір сплати за проведення атестації, а також порядок одержання ліцензій на здійснення аудиторської діяльності затверджуються Урядом Російської Федерат за поданням Комісії з аудиторської діяльності при Президенті Російської Федерації.

До атестації допускаються особи, що мають економічну або юридичну
(вищу або середню спеціальну) освіту, а також стаж роботи не менш як три роки з останніх п'яти як аудитора, спеціаліста аудиторської організації, бухгалтера економіста, ревізора, керівника підприємства, наукового працівника або викладача з економічного профілю. До атестації не допускаються особи засуджені вироком суду із застосування покарання у вигляді позбавлення права посідати певні посади або займатися певною діяльністю у сфері фінансово-господарських відносин протягом відбуття покарання і в подальший період до погашення (зняття) судимості в установленому законом порядку.

Ліцензії видаються на здійснення: банківського аудиту, аудиту страхових організацій, аудиту бірж, позабюджетних фондів та інвестиційних інститутів: загального аудиту (аудиту інших економічних суб'єктів).

Ліцензії на здійснення аудиторської діяльності можуть бути анульовані тільки органами, які видали їх.

Такі основні положення Тимчасових правил, за якими регулюється аудиторська діяльність у Росії тепер.

1.3. Стандарти

У Росії розробка правил (стандартів) з аудиторської діяльності розпочалась більш як два роки тому. Перші дев’ять проектів стандартів були розроблені й опубліковані у збірнику "Аудит у Росії" (Видання "Контакт"
(ФБК) - НИФИ, 1994. -186 с.). У квітні 1996 р. перший стандарт з аудиторської діяльності - "Порядок підготовки аудиторського висновку" було схвалено Комісією з аудиторської діяльності. У процесі доробки перебуває ще рад стандартів.

Проте підготовка і впровадження аудиторських стандартів відбуваються досить повільно з двох причин. По-перше, немає закону з аудиторської діяльності, без якого неможлива розробка деяких загальних стандартів, наприклад, стандарту "Принципи аудиту", оскільки його зміст великою мірою визначатиметься положеннями закону. По-друге, немає органу, якому надано право розробляти і затверджувати стандарти, які б були обов'язковими до застосування. Тепер Комісія з аудиторської діяльності за своїм статусом може тільки розробити стандарт і рекомендувати аудиторам застосовувати його. Реально правила і методи роботи аудиторів визначаються органами, що видають ліцензії.

Так, Центральний банк випустив інструкцію, що визначає порядок підготовки аудиторських висновків за звітами банків, яка багато в чому відрізняється від аналогічного стандарту, схваленого Комісією з аудиторської діяльності. "Росстрахнадзор" готує свої правила за поданням результатів аудиту. Отже, вже сьогодні можна розглядати як певну тенденцію розподіл правил і методів аудиту згідно з його видами: загальний (фондів і бірж), банківський і страховий.

Негативні наслідки такого становища очевидні. У майбутньому законі необхідно обов'язково виключити можливість застосування різних стандартів при проведенні аудиту різних типів організацій. Стандарти аудиту повинні бути єдиними і грунтуватися на міжнародних аудиторських стандартах. Інакше можливе абсолютне домінування на російському ринку аудиторських послуг міжнародних аудиторських фірм або, що набагато гірше, російським підприємствам буде значно утруднений вихід на міжнародні фінансові ринки.

1.4. Ринок аудиторських послуг

Постійне зростання попиту на аудиторські послуги в Росії визначається двома основними факторами: розвитком господарського законодавства і розвитком ринку як такого. В перші роки розвиток аудиту визначається наявністю в нормативних актах вимоги проведення аудиту для СП, банків, страхових організацій, представництв іноземних фірм. І цей етап закінчився з прийняттям Тимчасових правил. З 1994р. багато які підприємства почали розглядати аудит не тільки як обов'язок, визначений законодавче, а й як потребу і необхідність. Набутий досвід роботи в умовах ринку, вірніше, в умовах відсутності централізованого управління, підказує, що дешевше користуватися послугами професіоналів, ніж розплачуватися за свої помилки.

Особливо великі ризики російських підприємств , пов'язані з нечітким, що швидко змінюється, господарським законодавством, у тому числі податковим. Тому аудиторські послуги багато в чому асоціюються у них із захистом від цих ризиків. Багато які великі російські підприємства вже ознайомились на практиці з діями податкових органів. І тепер наявність аудиторського висновку, що підтверджує достовірність фінансового звіту, багато в чому є для підприємства гарантією відсутності претензій з боку державних органів із сплати податків І відсутності інших порушень законодавства у звітному періоді.

Коло користувачів фінансової звітності, аналогічно тому, що є в країнах з розвиненою ринковою економікою, ще тільки формується в Росії.

Тут доречно зазначити роль міжнародних аудиторських і консультаційних фірм, що працюють на російському ринку. Дуже важливо, що саме діяльність міжнародних аудиторських і консалтингових фірм серйозно вплинула і продовжує безперечно впливати на розвиток аудиту і консалтингу в Росії.

Відмінні стартові умови для роботи міжнародних аудиторських і консалтингових фірм в Росії було створено внаслідок реалізації багатьох проектів, що фінансуються за рахунок коштів міжнародних організацій.

Міжнародні аудиторські фірми в Росії працюють із "своїми" клієнтами - транснаціональними компаніями, що прийшли а Росію, а також з великими російськими підприємствами. Останні, як правило, є одержувачами іноземних кредитів, і аудиторський висновок, підготовлений на основі міжнародних аудиторських стандартів, служить їм необхідною "перепусткою" у світ міжнародних фінансів.

Інтелектуальний і фінансовий потенціал міжнародних і національних аудиторських фірм незіставні. В дійсності вони працюють у певному розумінні на різних поверхах російської економіки. Проте найбільші національні аудиторські фірми у чомусь починають конкурувати в Росії з фірмами "великої шістки". За деякими даними, окремі міжнародні аудиторські фірми відчувають серйозні труднощі, пов'язані із занадто великою орієнтацією на проекти, що фінансуються за рахунок міжнародних організацій, надлишковою концентрацією на обслуговуванні "своїх" зарубіжних клієнтів і недооцінкою національного сектора економіки, помилками у кадровій політиці з російським персоналом.

Великі російські комерційні банки користуються послугами міжнародних аудиторських фірм, очевидно, не без підстав вважаючи, що це їм допоможе підтвердити свою надійність і солідність перед клієнтами не тільки в Росії, а й за її межами.

Дуже часто останнім часом найбільші російські підприємства прагнуть користуватися одночасно послугами міжнародних і національних аудиторських фірм. Перші виконують аудит І відкривають, підприємству виходи на міжнародні ринки. другі ж працюють як бухгалтерські й податкові консультанти і знижують ризики підприємства за претензіями з боку державних органів.

З введенням Положення про атестацію аудиторів виникла одна проблема, яка спершу була не дуже помітною на ринку аудиторських послуг. З'явилось багато аудиторів, які дають позитивний аудиторський висновок, практично не проводячи аудит. По-перше, це пов'язано з відсутністю на багатьох підприємствах реального власника, якому необхідна об'єктивна інформація про фінансове становище підприємства. Реальний власник багатьох підприємств у
Росії - керівництво цих підприємств, яке не вбачає потреби в розкритті фінансової інформації для зовнішніх користувачів. По-друге, немає офіційних стандартів, що регулюють проведення аудиторських перевірок. Тому немає ^ критеріїв для оцінки необхідних обсягів робіт, які повинен виконати аудитор, щоб зібрати достатні свідчення для формування думки про достовірність і правильність фінансової звітності.

Отже, з одного боку. в Росії ще не сформувався Інститут власників і зовнішніх користувачів фінансової звітності, а з другого - аудиторам необхідно розробити професійні стандарти, за якими можна було б об'єктивно оцінювати якість їхньої роботи.

1.5. Консалтинг

Управлінське консультування в Росії - найменше розвинений напрям, а, отже, і найбільш перспективний. Поки ще не можна сказати, що настає час управлінського консультування, проте, що такий час скоро настане, можна стверджувати з достатньою певністю. Практично закінчилась приватизація. На багатьох підприємствах а Росії з'явився реальний власник, який хоче створити ефективні механізми з контролю й управління своєю власністю. Він безперечно захоче підвищити ефективність роботи підприємства, його прибутковість, економічність тощо. Це велике поле діяльності для аудиторських і консалтингових фірм, і тут, на думку деяких експертів, переваги порівняно з міжнародними фірмами матимуть національні фірми, які краще знають конкретні проблеми своїх клієнтів. До того ж і середня вартість послуг відіграватиме не останню роль при виборі консультантів.

1.6. Перспективи.

Комісією з аудиторської діяльності при Президенті Російської Федерації розроблено проект Закону "Про аудиторську діяльність", який за постановою
Уряду Російської Федерації мав бути поданий Президенту Російської федерації до 1 січня 1996 р. Проект розроблявся в два етапна на першому етапі проект розроблявся групою спеціалістів з аудиту у Раді з аудиту, на другому етапі він був практично повністю перероблений згідно з пропозиціями державних служб, що відповідають за організацію атестації й ліцензування аудиторів та інших державних органів, представлених в Комісії з аудиторської діяльності.

Згідно з чинною процедурою проект Закону може бути переданий
Президенту Російської Федерації тільки після погодження і візування чотирма відомствами: Верховним Судом, Вищим арбітражним судом, Генеральною
Прокуратурою і Міністерством юстиції російської федерації. У травні проект
Закону передано цим відомствам для остаточного розгляду і візування.

Велика вірогідність, що Міністерство юстиції не завізує Закон, оскільки, на його думку, він має передбачати проведення аудиторських перевірок за замовленнями правоохоронних органів. У цьому випадку, на думку міністерства, Закон повинен зобов'язувати аудитора провадити перевірки. Цей проект Закону такого обов'язку для аудиторів не передбачає, у зв'язку з цим можна передбачити, що Закон найближчим часом навряд чи потрапить до
Президента, а рухатиметься ще тривалий час між різними урядовими структурами.

Процедура затвердження Закону триває -розгляд Президентом Російської
Федерації, Державною Думою, Радою Федерації. Тому за найбільш оптимістичними оцінками Закон буде прийнято не раніше, ніж у червні 1996р., а його остаточна версія суттєво відрізнятиметься від початкового варіанта.

Проте у будь-якому випадку цікавими є аналіз проекту Закону, розробленого Комісією з аудиторської діяльності, і його зіставлення з нині діючими Тимчасовими правилами, що регулюють аудиторську діяльність. Ця версія Закону багато в чому відображає стан аудиту і розуміння його суті тепер, у тому числі різними державними відомствами: Міністерством фінансів,
Центральним банком, "Росстрахнадзором" та ін.

У проекті Закону аудиторська діяльність визначається як підприємницька діяльність аудиторів, що працюють індивідуально, й аудиторських організацій, Власне аудит розглядається як незалежна перевірка документів бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності. Як і в Тимчасових правилах. Закон визначає, що аудит поділяється на обов'язковий і ініціативний.

Мета аудиту - встановлення достовірності бухгалтерської звітності осіб, що підлягають аудиту, і відповідності здійснених ними фінансових операцій нормам законодавства Російської Федерації.

На відміну вій Тимчасових правил у проекті Закону подано поняття достовірності бухгалтерської звітності. Під достовірністю розуміють такий ступінь точності даних звітності, яка дає змогу компетентному користувачу звітності робити на її основі правильні висновки про результати фінансово- господарської діяльності суб'єктів, що підлягають аудиту, і приймати рішення, які грунтуються на цих висновках.

У проекті досить докладно визначено, які супутні аудиту послуги можуть надавати аудитори. Це досить важливо, оскільки ніякі інші послуги не можуть розглядатися як аудиторська діяльність. Вони включають: постановку, відновлення і ведення бухгалтерського обліку, а також складання бухгалтерської звітності; податкове планування і розрахунок податків; аналіз фінансово-господарської діяльності; консультант з питань бухгалтерського обліку, економіки, фінансів, податків і управління; надання юридичних послуг у галузі підприємницької діяльності; навчання бухгалтерському обліку, економіки і фінансам, аудиту.

Слід зазначити, що коло послуг досить обмежене, проте можна надавати й інші послуги "за профілем аудиторської діяльності". На практиці це означає, що через певний час після прийняття Закону, можливо, буде затверджено розширений список "аудиторських послуг". Наприклад, він може поповнитись видавничою діяльністю за відповідним профілем.

Проектом Закону визначено основні принципи аудиторської діяльності: незалежність, професіоналізм, додержання конфіденційності й етичних норм.

Деякі принципи більш докладно роз'яснюються безпосередньо у тексті проекту, для інших є відповідне посилання до аудиторських стандартів.
Зокрема, принцип незалежності досить докладно викладено у проекті, проте його формулювання фактично ідентичне тому, що є у Тимчасових правилах.

Разом з тим проектом передбачається, що окремі сторони аудиторської діяльності регулюватимуться спеціальними правилами (стандартами). Так, прийоми і методи аудиторської діяльності регулюватимуться в правилах
(стандартах), обов'язкових до застосування.

На жаль, у проекті Закону аудит, як і у Тимчасових правилах, поділяється на чотири види: аудит банків та інших кредитних організацій
(банківський аудит); аудит страховик організацій і товариств взаємного страхування (страховий аудит}; аудит бірж, позабюджетних фондів і інвестиційних інститутів; аудит інших юридичних і фізичних осіб, що займаються підприємницькою діяльністю (загальний аудит).

Розробка і затвердження етичних норм поведінки аудитора, а також заходів суспільного впливу за їх порушення покладено на Загальне російське об'єднання аудиторів.

У проекті Закону передбачено, що здійснення аудиторської діяльності регулюється також правилами (стандартами) аудиторської діяльності.

У проекті Закону визначено, що правила (стандарти) розробляються центральними атестаційно-ліцензійними комісіями Міністерства фінансів,
Центрального банку, "Росстрахнадзором" спільно з Загальноросійським об'єднанням аудиторів з врахуванням спеціалізації осіб, що здійснюють аудит. Правила ж затверджуються Комісією з аудиторської діяльності при
Уряді Російської Федерації. Це може. як показує практика, привести до розробки чотирьох різних наборів стандартів згідно з кількістю видів спеціалізації аудиторів. "Творчість" відомств може створити велику неузгодженість у стандартах за видами аудиту, що врешті-решт може призвести до непорівнянності результатів аудиту для різних організацій.

Дуже важливим і позитивним моментом проекту є визначення результату аудиторської перевірки як висловлювання думки особи, що провадить аудит, про правильність ведення і достовірності бухгалтерської звітності особи, що підлягає аудиту.

Проектом Закону підкреслюється потреба введення спеціальних стандартів, що регламентують порядок документування аудиторської перевірки.
Підсумкові документи з перевірки - це аудиторський звіт і аудиторський висновок. Аудиторський звіт адресується керівникам і (або) власникам особи, що підлягає аудиту, і містить вичерпну інформацію про хід аудиторської перевірки, виявлені відхилення від установленого порядку ведення бухгалтерського обліку, суттєві порушення підготовки бухгалтерської звітності, а також інші відомості, одержані у ході перевірки і передбачені договором на проведення аудиту. Аудиторський висновок призначений для будь- яких користувачів бухгалтерської звітності особи, що підлягає аудиту, і містить думку аудитора про достовірність бухгалтерської звітності й відповідності порядку ведення бухгалтерського обліку вимогам, установленим нормами актів законодавства, чинних у Російській федерації. Проект Закону передбачає кримінальну відповідальність за підготовку явно неправдивих аудиторського висновку й аудиторського звіту. При цьому розглядається відповідальність за підготовку явно неправдивого позитивного аудиторського висновку, хоча теоретично можливі випадки видачі й явно неправдивого негативного аудиторського висновку.

Як і в Тимчасових правилах, у проекті Закону передбачено, що аудиторською діяльністю можуть займатися фізичні особи й аудиторські організації. Фізична особа мас бути зареєстрована як індивідуальний підприємець. Аудиторською організацію може бути комерційна організація, що здійснює винятково аудиторську діяльність і має будь-яку організаційно- правову форму, передбачену Законом за винятком відкритого акціонерного товариства.

Аудиторські організації можуть здійснювати свою діяльність тільки при додержанні таких обов'язкових умов:

- атестованим аудиторам, які є громадянами Російської Федерації, і

(або) аудиторським організаціям, що одержали ліцензії й створені без участі (прямої або непрямої) іноземних громадян, осіб без громадянства й іноземних юридичних осіб, повинно належати більш як половина голосів, які враховуються при прийнятті рішень органами управління аудиторської організації;

- у штаті аудиторської організації повинно бути не менш ніж два атестованих аудитори, що постійно працюють у ній і мають аудиторську спеціалізацію, яка відповідає профілю одержаної цією організацією ліцензії на право здійснення аудиторської діяльності.

Отже, у проекті Закону стверджується пріоритет російського громадянства при створенні аудиторських організацій. Щодо вимоги, згідно з якою для одержання відповідної ліцензії необхідно мати в аудиторській організації щонайменше два атестованих аудитори за необхідною спеціальністю, то вона в надто нелогічною і непослідовною. Цей же проект
Закону передбачає видачу ліцензії одному атестованому аудитору, якщо він зареєстрований як індивідуальний підприємець.

Важливо зазначити, що проектом Закону передбачаються два нових моменти порівняно з чинним порядком, По-перше, передбачається обмежена матеріальна відповідальність аудиторів. Так. розмір відшкодування визначається у межах збитків у вигляді реального збитку, завданого особі, що підлягає аудиту без врахування втраченої вигоди. При цьому максимальна сума реального збитку, що підлягає відшкодуванню, не може перевищувати трикратного розміру оплати послуг особи, що здійснювала аудит. І, по-друге, вводиться обов'язкове страхування цивільно-правової відповідальності аудиторів. Остання вимога, якщо цей проект буде прийнято, набуде чинності тільки з моменту визначення видів, умов і порядку проведення обов'язкового страхування аудиторів відповідним федеральним законом.

Порядок атестації на право здійснення аудиторської діяльності та ліцензування цієї діяльності передбачений у проекті Закону, практично ідентичний діючому.

Заслуговує на увагу зміна вимог до осіб, яких допускають до атестації. Так, до атестації передбачається допускати дієздатних громадян
Російської Федерації, іноземних громадян і осіб без громадянства, які мають вищу або середню спеціальну освіту за спеціалізацією, пов'язаною з бухгалтерським обліком, фінансово-господарською діяльністю або аудитом.
Отже, спеціалісти з юридичною освітою вже не зможуть одержувати атестат аудитора, На жаль, незважаючи на численні побажання, як і раніше тільки спеціалісти з економічною освітою матимуть право складати атестаційні іспити.

Вимоги до стажу роботи тих, кого атестують, відповідають діючим, проте передбачається суттєво посилити вимоги щодо відповідності виду практичної діяльності профільної спеціальності, так, щоб претендувати на те, щоб стати атестованим у галузі банківського аудиту, необхідно мати стаж практичної роботи за профільною спеціальністю не менш ніж три роки з останніх п'яти, що передували зверненню за одержанням кваліфікаційного атестата аудитора.

У проекті суттєво змінюються статус і роль. Комісії з аудиторської діяльності. Вона діятиме при Уряді Російської Федерації і складатиметься з
14 членів і голови. Сім членів Комісії та її голова -представляють федеральні органи державної влади (серед них в обов'язковому пороку представники Міністерства фінансів, Центрального банку і Росстрахнадзора); інші сім членів, що представляють інтереси Загальноросійського об'єднання аудиторів, включаються до складу Комісії згідно з рішенням органу управління цього об'єднання.

На жаль, серед переліку завдань, що вирішує Комісія, немає завдання контролю за додержанням чинного законодавства регулювання у галузі аудиторської діяльності.

Слід звернути увагу на надзвичайно широкі права атестаційно- ліцензійних комісій, що надає проект Закону, Так, атестаційно-ліцензійні комісії зможуть контролювати якість аудиторських перевірок, а також здійснювати переперевірки. Це призведе до збільшення чисельності державного апарату, оскільки виникне потреба створення при кожній атестаційно- ліцензійній комісії підрозділів Із суттєвою кількістю висококваліфікованих спеціалістів, що сьогодні абсолютно нереально.

На закінчення слід зазначити, що на етапі проходження проекту Закону у
Державній Думі необхідно створити групу авторитетних експертів, які зможуть доопрацювати Закон, щоб він найбільшою мірою сприяв створенню нормального ринкового механізму і максимально б враховував світовий досвід створення інституту аудиту. В зв'язку з останнім бажана участь міжнародних експертів при доопрацюванні цього проекту Закону.

2. АУДИТ В РЕСПУБЛІЦІ БІЛОРУСЬ

Закон Республіки Білорусь "Про аудиторську діяльність" було прийнято у листопаді 1994 р.

Законом аудиторська діяльність (аудит) визначається як "незалежна перевірка аудиторами і аудиторськими організаціями бухгалтерської
(фінансової звітності та інших документів суб'єктів господарювання з метою оцінки достовірності та відповідності здійснених фінансових і господарських операцій законодавству Республіки Білорусь, спрямована на захист інтересів власників, надання допомоги суб'єктам господарювання, і сприяння їм у правильності розрахунків з бюджетом і в піднесенні ефективності їх діяльності".

Отже, в Білорусі аудиторська діяльність і аудиторська перевірка - синоніми. Проте саме поняття аудиторської перевірки значно розширено.

Так, у процесі проведення аудиту аудитор зобов'язаний дати висновок про стан і зміст річної бухгалтерської (фінансової) звітності; про достовірність і повноту річного балансу; про "потенційні можливості суб'єктів господарювання з приймання інвестицій і участі в здійсненні інноваційних проектів".

Аудиторська перевірка повинна також провадитися перед "вибором підприємств при визначенні учасників інноваційних проектів, при цільовому використанні кредитних ресурсів та інвестицій; при перевірці своєчасності й повноти формування статутного капіталу; при перевірці фінансового становища емітентів цінних паперів; при відчуженні майна державних підприємств, при здаванні майна державних підприємств в оренду в процесі приватизації в разі визнання неплатоспроможними або банкрутами суб'єктів господарювання.

Список інших аудиторських послуг, що визначається Законом, аналогічний російському.

Законом визначено поняття зовнішнього і внутрішнього аудиту. Зовнішній аудит - незалежна форма аудиту, внутрішній - внутрішня форма контролю.

Як і в інших країнах СНД в Білорусі аудит поділяється на обов'язковий і ініціативний. Обов'язкова аудиторська перевірка провадиться у випадках, установлених законодавством, ініціативна - за рішенням суб’єктів господарювання або власника.

До атестації на право займатися аудиторською діяльністю допускаються особи, що мають вищу економічну або юридичну освіту, а також стаж роботи за спеціальністю не менш як п'ять років. Іноземні громадяни можуть нарівні з громадянами Білорусі одержувати атестат і займатися аудиторською діяльністю.

Керівництво і розробку спеціальних професійних стандартів з аудиторської діяльності в Республіці здійснює Аудиторська палата.
Передбачено обов'язкове членство в Аудиторській палаті. Усі аудитори й аудиторські організації зобов'язані бути членами Аудиторської палати.

Аудиторська палата об'єднує аудиторів на основі обов'язкового членства і фінансується за рахунок обов'язкових членських внесків. Порядок внесення внесків та їхні розміри визначаються керівним органом Аудиторської палати.
Рішення Аудиторської палати обов'язкові для аудиторів і аудиторських організацій.

Для досягнення професійних цілей і захисту своїх інтересів аудитори можуть створювати громадські професійні об'єднання.

У Білорусі організація аудиторської діяльності, порядок атестації спеціалістів і видача їм ліцензій на право зайняття аудиторською діяльністю, ліцензування аудиторських організацій, ведення державного реєстру аудиторів І аудиторських організацій та інші питання аудиту е компетенцією Кабінету Міністрів.

3. АУДИТ В РЕСПУБЛІЦІ КАЗАХСТАН

Закон Республіки Казахстан "Про аудиторську діяльність" було прийнято в жовтні 1993 р.

У Законі розділено поняття аудиту й аудиторської діяльності.

Закон визначає аудит як перевірку бухгалтерської звітності, обліку первинних документів та іншої інформації про фінансово-господарську діяльність господарюючих суб'єктів з метою визначення достовірності їх звітності, обліку, повноти і відповідності чинному законодавству і встановленим нормативам.

Під аудиторською діяльністю розуміють підприємницьку діяльність у вигляді організаційного і методичного забезпечення аудиту, практичного виконання аудиторських перевірок і надання інших аудиторських послуг.

Перелік "супутніх" послуг дещо відрізняється від переліків аналогічних послуг в інших країнах СНД. До інших аудиторських послуг відносять: експертизу, консультації з питань фінансово-господарської діяльності, бухгалтерського обліку фінансів, оподаткування, права, банківської і страхової справи, екології, правильної організації виробництва, маркетингу, проведення аналізу і прогнозування фінансового становища.

У Казахстані дозволяється діяльність іноземних аудиторів, Іноземні аудитори і фірми повинні одержати в установленому порядку дозвіл від
Кваліфікаційної комісії на право зайняття аудиторською діяльністю на території Республіки Казахстан. Підприємства мають право залучати зарубіжних аудиторів і аудиторські фірми для проведення перевірки фінансово- господарської діяльності.

Особливістю в введення у Закон статусу помічника аудитора. Помічник аудитора - це особа з вищою або середньою спеціальною освітою. Він не користується правом підпису аудиторського висновку, експертного висновку, довідки або іншого офіційного документа про проведення аудиту.
Взаємовідносини аудитора і помічника, обсяг робіт, які виконує помічник, оплата праці та інші питання, що стосуються його діяльності, визначаються чинним законодавством і взаємного угодою. Час роботи як помічника аудитора включається в стаж роботи, необхідний для одержання свідоцтва на право зайняття аудиторською діяльністю.

У Законі не визначається зміст аудиторського висновку, а є посилання до відповідних стандартів.

Атестацій аудиторів у Казахстані здійснюється Кваліфікаційною комісією.

До атестації допускаються особи, що мають вищу або середню спеціальну освіту, а також досвід економічної, фінансової, обліково-аналітичної, контрольно-ревізійної або правової роботи.

Кваліфікаційне свідоцтво видається строком на п'ять років.

Атестація претендентів, у тому числі і іноземних, що бажають займатися аудиторською діяльністю, здійснюється Кваліфікаційною комісією при.
Міністерстві фінансів Республіки Казахстан. Кваліфікаційна комісія формується з однакової кількості представників аудиторів і працівників державних органів строком на п’ять років.

Суперечності, що виникають між аудиторами (аудиторськими фірмами) та їхніми замовниками, можуть вирішуватися судом або Палатою аудиторів
Республіки Казахстан, якщо це передбачено в договорі.

Відповідальність аудиторів і аудиторських фірм за .кваліфіковане й якісне виконання своїх обов’язків визначається законодавством і договором.
Матеріальна відповідальність аудиторів і аудиторських фірм у зв’язку із завданням збитків замовнику внаслідок неякісного проведення аудиту повинна передбачатися в договорі.

Як випливає з тексту Закону, аудиторські фірми і аудитори повинні застрахувати свою матеріальну відповідальність, проте цей механізм у Законі не визначено.

Палата аудиторів - громадське об’єднання аудиторських фірм, окремих аудиторів Казахстану та інших держав.

Інші Положення Закону в основному збігаються з основними положеннями аналогічних актів інших країн СНД.

Завершення.

З переходом до ринкових відносин в економіці країн СНД виникли нові проблеми і потреби, обумовлені появою нових спеціальностей і нових теоретичних і практичних дисциплін, в тому числі і аудиторського контролю.

Сам аудиторський контроль важко віднести до нововведень ринкових відносин, але новим є поява незалежного контролю, який забезпечує реалізацію практичної суспільної необхідності — підтвердження достовірності фінансової інформації про діяльність економічних суб’єктів в інтересах користувачів цієї інформації. Новим є те, що незалежний аудиторський контроль — це підприємницька діяльність, здійснюється на комерційній основі за рахунок економічних суб’єктів, що перевіряються.

Фактично процес створення незалежного аудиторського контролю продовжується в країнах СНД вже досить довгий термін, але попереду ще велика робота по підготовці, атестації та ліцензування кваліфікованих кадрів аудиту, які б відповідали своїм рівнем кваліфікації світовому рівню.

Не викликає сумнівів, що розвиток аудиторської діяльності в країнах
СНД, затвердження нормативно-законодавчої бази і стандартів аудиту буде проходити безперервно, разом з вдосконаленням інших економічних інститутів та економіки в цілому.

Література.

1. “Про аудиторську діяльність у Російській Федерації”. Указ

Президента РФ від 22.12.93 р. №2263.

2. Аудит у Росії. Законодавство. Стандарти. - М.: Вид-во “Инвест

Фонд”, 1994 - 192 с.

3. Білуха М.Т. "Курс Аудита" підручник. - К.: Вища шк. - Знання,

1998. - 574 с.

4. Додж Р. Посібник із стандартів і норм Аудита: Пер. с англ.; передмова С.А. Стукова. - М.: Фінанси і статистика; ЮНИТИ,

1992. - 240 с.

5. Робертсон Дж. Аудит. Перекл. з англ. - М.: KPMG, Аудиторська фірма ”Контакт”, 1993. - 496 с.

6. Сопко В.В. "Аудит в країнах співдружності незалежних держав" —

Ж.: "Бухгалтерський облік і аудит" №8 1996 рік Ст. 4-12.

7. Тимчасові правила аудиторської діяльності в Російській

Федерації. Затверджені Указом Президента РФ від 22.12.93 р.

№2263.

8. Цивільний кодекс РФ. - М., 1994.

9. Шеремент А.Д., Суйц В.П. Аудит: Навчальний посібник. - М.: ИНФА-

М, 1995 - 240 с.